Steuer-News 07/2005

Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze verfassungsgemäß

Durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 war die Wesentlichkeitsgrenze für im Privatvermögen gehaltene Anteile an Kapitalgesellschaften von mehr als 25 % auf mindestens 10 % abgesenkt worden. Dadurch wurden Veräußerungsgewinne steuerpflichtig, die nach dem bisher geltenden Recht steuerfrei geblieben wären. Es war umstritten, ob diese Gesetzesänderung zu einer verfassungsrechtlich unzulässigen Rückwirkung geführt hat.

Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs bestehen jedenfalls dann keine verfassungsrechtlichen Bedenken, wenn die Anteile erst nach dem Gesetzesbeschluss im Bundestag (4. März 1999) veräußert worden sind. Auch wenn die Beteiligung in den Jahren zuvor weniger als 25 %, jedoch mehr als 10 % betragen hat, verstößt eine Versteuerung des Gewinns nicht gegen die Verfassung. Offen geblieben ist die Frage, ob eine verfassungsrechtlich zulässige Rückwirkung auch bei Veräußerung vor dem Gesetzesbeschluss vorliegt.

Beendigung einer Betriebsaufspaltung

Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn ein wirtschaftlich einheitliches Unternehmen in zwei verschiedene Betriebe gegliedert ist. Voraussetzung für die Annahme einer Betriebsaufspaltung ist, dass Verpächter der überlassenen Wirtschaftsgüter gleichzeitig Gesellschafter der Betriebsgesellschaft (GmbH) sind (personelle Verflechtung) und die überlassenen Wirtschaftsgüter eine wesentliche Grundlage des Betriebsvermögens der GmbH darstellen (sachliche Verflechtung).
Eine Betriebsaufspaltung ist beendet, wenn sachliche oder personelle Verflechtungen nicht mehr gegeben sind. In diesem Fall liegt eine Aufgabe der gewerblichen Tätigkeit des Besitzunternehmens vor. Dies hat zur Folge, dass die stillen Reserven des Besitzunternehmens aufzudecken und zu versteuern sind.

Mit dem Wegfall der sachlichen Verflechtung auf Grund des Umzugs der Betriebs GmbH in andere Geschäftsräume die einer Person gehören, die nicht über die Mehrheit der Stimmrechte bei beiden Unternehmen verfügt ist zwingend die Aufgabe einer Betriebsaufspaltung verbunden. Hat das Besitzunternehmen auch noch den Firmenwert an das Betriebsunternehmen verpachtet, kommt das Finanzgericht Rheinland Pfalz zum selben Ergebnis, sofern dem noch mitverpachteten Firmenwert kein besonderes Gewicht zukommt.

Der Bundesfinanzhof muss nun abschließend entscheiden.
Anmerkung: Die Betriebsaufgabe mit Versteuerung der stillen Reserven kann bei Ausübung des Verpächterwahlrechts unter bestimmten Voraussetzungen vermieden werden.

Kinder: Einbeziehung von Sozialversicherungsbeiträgen des Kindes in den Grenzbetrag ist verfassungswidrig

Für Kinder, die das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet haben und die sich in Berufsausbildung befinden, werden Kinderfreibeträge gewährt und Kindergeld gezahlt, wenn u. a. die Einkünfte und Bezüge des Kindes 7.680 € (Grenzbetrag) im Jahr nicht übersteigen. Zu den Einkünften zählen auch die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, wobei nach Ansicht der Finanzgerichte das jeweilige Bruttogehalt (nach Abzug mindestens des Arbeitnehmerpauschbetrags) als Einkünfte zu berücksichtigen war.

Das Bundesverfassungsgericht sieht dies anders. Zur Berechnung der Einkünfte ist in den Fällen, in denen Kinder Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit beziehen, das Bruttogehalt auch um die vom Kind getragenen Sozialversicherungsbeiträge zu kürzen. Bei der Berechnung des Grenzbetrags ist vom verfügbaren Einkommen auszugehen. Pflichtbeiträge zur Sozialversicherung stehen einem Kind aber nicht zur Verfügung.

Das Gericht begründet die Entscheidung u. a. damit, dass Kinder, die andere Einkünfte oder Bezüge haben, ansonsten bevorteilt werden, weil sie keine Pflichtabgaben zu leisten haben, die diese Einkünfte oder Bezüge mindern.

Hinweis: Eltern, denen bisher die Zahlung von Kindergeld versagt wurde, weil die Kinder zu hohe Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit hatten, sollten umgehend prüfen, ob der Grenzbetrag nach Abzug der auf der Lohnsteuerbescheinigung oder Lohnsteuerkarte bescheinigten Sozialversicherungsbeiträge unterschritten wird. Ist dies der Fall, sollte erneut Kindergeld beantragt werden.

Umfang der verdeckten Gewinnausschüttung bei nicht durchgeführter Gehaltsvereinbarung

Die Rechtsprechung sieht bei Kapitalgesellschaften eine steuerschädliche verdeckte Gewinnausschüttung auch in solchen Fällen, bei denen die Kapitalgesellschaft keinen finanziellen Schaden erleidet. Das ist z. B. der Fall, wenn ein gesellschaftsfremder Vertragspartner sich nach Auffassung der Rechtsprechung auf eine für ihn eventuell ungünstige Vereinbarung nicht eingelassen hätte. Strengere Maßstäbe werden angelegt, wenn es sich bei den Betroffenen um beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer handelt.

Ein Lehrbeispiel dazu ist eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs zu einer GmbH, an der zwei Gesellschafter-Geschäftsführer mit jeweils 45 % beteiligt waren. Die Anstellungsverträge enthielten die Bestimmung, dass auf Grund der angespannten Liquiditätslage die Gehälter in den nächsten zwölf Monaten nicht ausgezahlt werden. Das konkrete Gehalt der Geschäftsführer wurde einem Gesellschafterbeschluss überlassen. Ein Gesellschafterbeschluss hatte die Gehaltshöhe festgelegt. Von den Gesellschaftern getätigte „Entnahmen“ wurden einem Verrechnungskonto belastet und in späteren Jahren als Geschäftsführergehalt gebucht.

Das Gericht behandelte die Zahlungen als verdeckte Gewinnausschüttung:
• Jeder Gesellschafter-Geschäftsführer hatte alleine keine beherrschende Stellung in der Gesellschaft. Auf Grund der zeit- und inhaltsgleichen getroffenen Vereinbarung mit den Geschäftsführern war jedoch von einer beherrschenden Personengruppe auszugehen. Die Anstellungsverträge waren deshalb nach den für Beherrschungsverhältnisse geltenden Regeln zu würdigen.
• Nach den strengeren Regeln für Beherrschungsverhältnisse waren die Anstellungsverträge steuerlich nicht anzuerkennen, weil die Festlegung der konkreten Gehaltshöhe nicht in den Anstellungsverträgen, sondern nur in Gesellschafterbeschlüssen festgelegt wurde. Die Anstellungsverträge enthielten somit keine klare und eindeutige Feststellung der Gehaltshöhe.
• Die den Gesellschafter-Geschäftsführern zivilrechtlich zustehenden Tätigkeitsvergütungen wurden steuerlich nicht berücksichtigt, weil die Regelung des Bürgerlichen Gesetzbuchs nur greift, wenn keine Bestimmung über die Gehaltshöhe getroffen wird. Da in den Gesellschafterbeschlüssen jedoch die Höhe der Gehälter bestimmt wurde, sah das Gericht die zivilrechtlichen Regeln nicht als einschlägig an.

Hinweis: Vergütungen an Gesellschafter-Geschäftsführer müssen im Voraus festgesetzt werden. Die Zahlung der Bezüge muss laufend erfolgen. Hat die GmbH Liquiditätsprobleme, sollte über eine Herabsetzung der Bezüge nachgedacht werden.

Keine Abzugsfähigkeit von Aufwendungen eines Freiberuflers für eine sog. unechte doppelte Haushaltsführung

Aufwendungen eines Freiberuflers für eine sog. unechte doppelte Haushaltsführung sind auch für Jahre vor 2003 nicht (mehr) als Betriebsausgaben abzugsfähig. Dies hat der Bundesfinanzhof entschieden.
Unter der sog. unechten doppelten Haushaltsführung war zu verstehen, dass eine ledige Person bei den Eltern, bei denen sie ein eigenes Zimmer unterhielt, noch den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen inne hatte, ihr aber gleichzeitig wegen einer kurzfristigen auswärtigen Beschäftigung Aufwendungen für die dort unterhaltene Wohnung entstanden. Der Unterhalt eines eigenen Hausstands am Wohnort war nicht erforderlich. Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit der Wohnungskosten am Beschäftigungsort war lediglich, dass die betreffende Person nach Beendigung der auswärtigen Tätigkeit wieder in die alte Wohnung zurückkehrt.

Durch eine Änderung des Einkommensteuergesetzes ist die Anerkennung von Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung eingeschränkt worden. Nunmehr liegt eine doppelte Haushaltsführung nur noch dann vor, wenn neben dem eigenen Hausstand am Wohnort zusätzlich eine weitere Wohnung am auswärtigen Beschäftigungsort unterhalten und bewohnt wird. Der Gesetzgeber hat die begriffliche Neufassung für alle, auch in der Vergangenheit liegenden Zeiträume für anwendbar erklärt, soweit eine steuerliche Veranlagung für diese Jahre noch nicht durchgeführt worden ist oder sich noch Berichtigungsmöglichkeiten ergeben. Mit der Entscheidung des Bundesfinanzhofs wird die rückwirkende Anwendung ausdrücklich gebilligt.